财务信息披露准则

关键词： 准则 披露 财务 信息

财务信息披露准则（精选十篇）

财务信息披露准则 篇1

关键词：财务信息披露准则,必要性,途径

1 建立我国财务信息披露准则的必要性

财政部于颁布的新会计准则体系, 标志着我国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立。从总体来看, 这次发布的企业会计准则起点高, 内容完整, 覆盖面广;建立起了较为科学完善的会计要素确认、计量和报告标准, 填补了我国会计规范领域的诸多空白, 并在会计计量、企业合并、金融工具会计等方面实现了质的飞跃和突破。建立我国财务信息披露准则的必要性表现在如下三个方面:

1.1 财务信息披露是企业会计信息使用者据以决策的重要依据

随着市场经济的急速发展和资本市场的不断繁荣, 企业财务信息成为投资者和债权人据以评价企业目前及未来价值的最直接工具, 他们期望能够获取更多的企业对外公开披露的有价值的财务信息。作为企业内部的经营管理部门, 在拟定公司投资计划或安排经营工作时, 都将会计核算及信息披露中的财务数据作为其进行可行性论证或经营预测的测算基础, 进而作为其经营决策的重要依据。同时, 为了促进证券市场的健康发展和社会资源的优化配置, 引导企业对外披露财务信息的客观真实性, 满足政府对资本市场信息披露监管的需求, 就迫切需要对于企业对外披露的财务信息进行详细的规范, 制定出专门的“财务信息披露准则”。财务信息披露准则作为防止市场失灵的一种制度安排, 对于满足投资人获得投资所必要的信息, 对于维护资本市场的健康发展, 都有至关重要的意义。

1.2 规范财务信息披露规则制度有助于提高企业财务信息的真实性和准确性

会计信息必须真实、准确地反映企业的财务状况、经营成果, 真实与公允被视为现代会计的“生命”。如果会计信息失去了真实性, 则会严重的危害社会经济的各个领域, 甚至给整个社会带来诚信危机。现阶段, 我国企业的会计信息失真问题对我国市场经济建设与发展的制约效应已日益明显, 有效地解决会计信息失真, 提高会计信息的真实性与准确性成为迫切需要解决的一个重大课题。从目前我国企业会计信息失真的状况分析, 主要存在着两方面的问题:一是在会计核算过程中, 没有遵循会计准则制度及政策而造成会计核算结果的严重失实;二是在对外进行信息披露时, 人为肆意夸大企业经营业绩成果和对财务状况的严重不实叙述造成会计信息使用者被误导。前者主要是对于现行会计准则制度的恶意使用, 而后者则主要是由于目前我国建立财务信息披露准则规范制度滞后所致。因此, 通过对财政部、证监会、证券交易所等部门发布的有关财务信息披露方面的规则制度进行必要的整合、补充和细化, 正式颁布企业财务信息披露准则并在企业中强制执行, 则有助于提高我国企业对外披露的财务信息资料的真实性和准确性。

1.3 财务信息披露是企业会计规范体系的必备内容

财务会计是由确认、计量、记录和报告四个基本程序所组成的。从会计核算的角度来说, 对于经济事项的记录主要应该解决的是针对符合会计要素的事项如何进行“确认”和“计量”的问题, 所以具体会计准则也正是围绕会计要素的确认和计量来制定的, 这些准则就其特征而言可称之为“确认及计量准则”;对于符合会计要素的企业经济活动及事项进行“确认和计量”后会形成相关的帐簿记录, 这些帐簿记录是对企业日常发生的经济事项和经营活动的货币化记录, 为了直观地表达和反映企业的这些经济事项及经营活动所形成的经营成果和财务状况, 就要通过财务报告来反映。所以, 产生财务报告是财务会计的最终目的, 也是它的重点。财务报告 (financial reporting) 主要是指财务信息在财务报表表内的确认 (recognition) 和表外的披露 (disclosure) 或表述 (presentation) 。以公开发行证券的上市公司为例, 通常情况下, 公司对外公布的年度报告主要包括:财务报表、报表附注、其他财务报告、其他报告等。其中, 财务报表属于财务信息中的表内“确认”, 报表附注和其他财务报告属于财务信息中的表外“披露”, 而其他报告主要是指公司对外公开的有助于投资者决策的“非财务信息”。应该说, 确认和计量会计准则主要是为了满足财务报表的需求, 而信息披露准则主要是为了满足报表附注和其他财务报告的需求。从企业财务信息形成的过程来看, 确认和计量准则与财务信息披露准则紧密结合, 不可分割。财务信息披露准则应作为会计准则体系的重要构成部分, 并具有与会计确认及计量准则同等重要的作用。

2 建立我国财务信息披露准则的途径

2.1 分部门和职能制定财务信息披露准则

建立信息披露准则的目的, 主要是为财务信息使用者提供除了财务报表以外的, 有助于投资者或管理者决策的财务信息。由于信息披露准则所涉及的具体内容较确认与计量准则更为宽泛, 除了满足投资者的需求之外, 更为重要的是要满足政府宏观经济管理及对国有资产监管的需求, 因此, 由国家的有关部门来直接制定和公布相关的信息披露准则是非常必要的。因此建议:一是将企业划分为一般性企业和公开发行证券的公司两种类型, 将信息披露划分为财务信息披露和非财务信息披露, 企业会计准则体系中仅包含对财务信息披露的规范, 而不包含非财务信息披露的规范;二是对公开发行证券的公司的信息披露准则主要由中国证监会制定, 而一般性企业的信息披露准则主要由财政部制定;三是财政部和中国证监会应对现行的已颁布的有关信息披露方面的规定和办法, 进行必要的整合, 以系列的“一般性公司的信息披露准则第X号”和“公开发行证券公司的信息披露准则第X号”形式, 进行统一的规范。这样有助于建立出责任划分清晰, 内容完整规范的公司财务信息披露准则体系。

2.2 梳理整合我国现有财务信息披露相关规则制度

我国对于企业财务信息披露方面的规定和制度, 散见于财政部、中国证监会、证券交易所等部门和机构的相关规则制度中, 还没有上升到“财务信息披露准则”的层面, 由于政出多门, 缺乏整体规划与协调, 所以这些零散制度规定缺乏完整性和一致性。建立我国企业财务信息披露准则较为便捷的一条路径就是从梳理和整合现有相关规则制度入手。

我国现行的零散的企业信息披露方面的相关规则和制度, 主要是由财政部和中国证监会分别制定的。目前的主要问题是:现有的这些对于信息披露的规则制度, 是由财政部和中国证监会分别根据自身管理的需要制定的, 相互之间并无明确的权限划分, 对信息披露规定的一致性缺乏相互协调, 从而造成了部分企业在执行过程中的混乱和无所适从。所以应该对于上述规则和制度进行适当的整合, 按照不同的企业类型和行业特征, 对于其财务信息披露的内容、格式、编报规则等, 以准则的形式进行具体的规范, 并具备相当的强制性。

参考文献

[1]财政部2006年公布的新会计准则, 财政部财务会计准则委员会网站.[1]财政部2006年公布的新会计准则, 财政部财务会计准则委员会网站.

[2]国际会计准则委员会, 国际财务会计报告准则2004 (中译本) [S].北京:中国财政经济出版社, 2005.[2]国际会计准则委员会, 国际财务会计报告准则2004 (中译本) [S].北京:中国财政经济出版社, 2005.

财务信息披露准则 篇2

在企业会计准则中，针对企业社会责任的这些问题在很大程度上促进了我国企业社会责任信息的强制性披露，并对企业社会责任会计发展起着重要推进作用，与以往的会计准则、会计制度相比，此次颁布实施的会计准则极大的丰富了我国强制性信息披露的内容，并且更注重企业与社会环境的和谐发展。在环境保护、人力资源及社会福利等方面加大和规范了企业社会责任信息披露。有关企业社会责任相关的新的修订并未集中在一条或几条会计准则中，而是散布于多个具体准则或者其相应的应用指南里，透过新会计准则所展现的全新格局，可以看到新会计准则的颁布实施将有助于改善企业社会责任信息披露情况，并进一步提高财务报告中对企业社会责任会计信息的披露。

1.环境保护方面的社会责任。在经济社会高速发展的时代里，企业有责任采取有效措施防止对环境的污染，企业应当在保证其生产的同时自觉履行保护环境、节约资源、促进经济社会和生态的可持续发展等社会责任，本着科学发展的态度来对待企业经济效益与企业社会效益。在新颁布的会计准则中，增加了一些新的有关企业保护环境方面的准则并在原有的会计准则中对企业会计准则做了一些完善。

在《企业会计准则第4号——固定资产》中新增了固定资产处置费用计提及其对环境恢复的作用。例如第13条规定：确定固定资产成本时，应当考虑弃置费用因素。在该准则中规定了企业对未来弃置费用的会计处理情况是(固定资产预计弃置费用=未来处置固定资产所发生费用的现值)，并且企业所确认的各项弃置费用也应当计入固定资产的成本中去，同时确认一项负债。

在《企业会计准则第13号——或有事项》中对原有的一些会计准则进行了修订，将环境污染的事项列入其中。

在《企业会计准则第5号——生物资产》中提出了生物资产的公益性资产和自然形成资产的计价。例如，第三条规定了生物资产的分类中包括公益性生物资产，并定义了公益性生物资产是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。第10条规定自行营造的公益性生物资产的成本，应当按照其所发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费及其他管护费等必要支出确定。

在《企业会计准则第27号——石油天然气开采》中增加了石油天然气开采中储量披露。例如，第25条规定企业应当在附注中披露与石油天然气开采活动有关拥有国内和国外的油气储量包括母公司和子公司的全部储量、合营油气储量的份额的年初和年末数据的相关信息。

2.人力资源方面的社会责任。21世纪最重要的是人才，我国一直坚持以人为本的科学发展观，人力投资不仅对提高职工素质有重要意义，对整个社会的发展也有着不可忽视的作用。所以我国企业在录用员工、技术培训、改善劳动保护和职工福利等方面的举措都应在社会责任会计报表中得到反映。

在《企业会计准则第9号——职工薪金》中规范了职工薪酬所涵盖的内容和应付职工薪酬的辞退福利。新准则规定非货币性福利也属于职工薪酬的范围，这就意味着企业必须确认职工带薪休假等类似福利所产生的负债。单独规定企业与职工解除劳动关系相关支出的会计处理。在第七条中规定了企业应当在附注中披露与职工薪酬有关企业应当支付的因解除劳动关系给予的补偿及其期末应付未付金额等方面的信息。对于满足一定条件的解除劳动关系的相关支出，企业应确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期费用。

在《企业会计准则第10号——企业年金基金》中提出股份支付中的远期激励和企业年金中的老有所养。在第二条中规定企业年金基金是指根据依法制定的企业年金计划筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。

3.企业对社会福利事业的贡献和支持的社会责任。企业应该积极参与到社会公益事业中，在力所能及的范围内给予社会上需要帮助的群体必要的一些物资或货币捐赠和精神帮助，企业在财务报表中应披露企业日常业务的相关内容(为发展公共交通、医疗保健服务、市政建设、娱乐设施等方面提供的人、财、物的支持，对文化、教育、体育及公益活动的捐赠，提供平等就业机会，特别是对失业者、妇女、残疾人等就业方面提供的便利等内容，依法及时缴纳税款。这些行为对于提高企业形象、促进企业发展非常重要)。

新会计准则丰富了福利事业贡献信息的披露，在《企业会计准则第27号——石油天然气开采》第22条中规定对地震设备辅助设备及设施应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》处理。企业及时向国家缴纳各种税款是其履行社会责任的间接方式，由国家统一进行社会公共事业的建设，在《企业会计准则第18号——所得税》中规定禁止采用应付税款法，规定采用全新的资产负债表债务法核算所得税费用，资产负债表债务法以资产负债表为基础确认和计量递延所得税资产和递延所得税负债。与旧准则比较，从会计理论到会计方法都有了很大变化，执行新的所得税会计准则后，将对企业会计要素的确认、计量和报告行为等方面产生较大影响。旧准则规定企业要以采用应付税款法和纳税影响会计法核算所得税，而新准则采用全新的资产负债表债务法进行核算。可见，我国新所得税准则的制定根本改变了原来的“收入/费用”观，体现的是“资产/负债”观和综合收益观的思想。

4.企业对其产品或服务所履行的社会责任。企业为社会提供优质的产品和服务是企业应该履行的一项社会责任，不久前出现的例如三聚氰胺与瘦肉精等事件的食品安全事件提醒企业应该在挣钱的同时保证产品的质量与安全，最好做到以下几方面的内容，企业应在保持自身的可持续发展的同时，为股东创造最大价值，深入贯彻落实科学发展观，配合国家宏观经济政策，服务国家经济建设和发展方式的转变，为维护国家金融稳定和安全做出努力，为客户提供最好的金融服务，将业务拓展与全社会关注的问题紧密结合，大力促进民生改善，环境友好，社会和谐，尊重员工权益，推进民主管理，努力为员工创造良好的工作氛围和发展环境，关注社会困难群体，扶危济困，积极实施社会事业。

会计准则在其多个准则里有要求企业披露为消费者提供服务的支出、企业由于产品问题对被损害利益的消费者的赔偿、为消除产品的负面作用而发生的费用等相关披露要求，此外，《企业会计准则第13号——或有事项》也将产品质量保证作为或有事项，并要求企业披露其形成原因、有关的预期补偿金额和本期己确认的预期补偿金额等信息。第10条规定企业承担的重组义务满足本准则第四条规定的，应当确认一项预计负债。同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务是有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的员工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等。

四、我国企业社会责任会计信息披露的完善

财务信息披露准则 篇3

【关键词】新会计准则；会计信息；披露

1.新准则给会计信息披露带来的影响

2006年2月15日，财政部发布了新企业会计准则，与原有会计准则相比，新企业会计准则体系由1项基本准则和38项具体准则组成，扩大了财务报告要求披露的会计信息数量和涉及范围，新企业会计准则新增和改进的一些准则，在一定程度上扩大了会计信息披露的信息量，但对于非财务信息量的披露还不够，只有基本准则对企业资产、负债及所有者权益的性质做了简单的说明。在会计信息方面，新会计准则强调了会计信息的决策有用性，特别地强调会计信息的可靠性。此外，它还在充分借鉴国际财务报告准则的基础上，同时兼顾了中国经济的客观环境和发展特点。

2.新会计准则对会计信息披露的影响因素分析

2.1经营业绩的波动性增强

由于公允价值本身就受市场波动性的影响，而广泛采用公允价值计量，势必影响企业会计上表现的经营业绩。我国的市场经济环境和国际上较成熟的市场经济环境相比，我国作为活跃市场事后证据的市场价格等交易信息系统还不够完善，难以为由公允价值计量的会计信息的鉴证提供可资依赖的、必不可少的证据。而且资产负债表项目的金额都是时点数字，编表后几乎所有的公允价值都会发生变化，会计信息的披露也应作出相应的变化。

2.2净利润与现金流量的差额增大

尽管公允价值表明了资产的价值，但是进入利润表的资产公允价值的变动是未实现的收入，使得净利润与现金流量的差额变得更大。而且长期资产公允价值上的损益与现金流量的差异时间更长，如投资性房地产、可供出售的金融资产等。非货币性资产交换产生的损益与现金流量的时间上差异可能更难把握。实际上，资产的公允价值不能等同于资产的实际变现金额，公允价值变动产生的损益不能等同于将来的现金收益，这样使得净利润与现金流量的差额给报表使用者增添了新的难度，这不仅需要更多的会计专业知识，对新准则更透彻的理解，还需要企业披露更多的有用的信息。

3.新会计准则在会计信息披露方面的不足

3.1公允价值往往成为利润操纵工具

新会计准则引入了公允价值的概念和计量方式。总体上说，新会计准则体系对公允价值的运用还是比较谨慎的。但是由于新会计准则对公允性没有作出明确的界定，并且在现实中，公平交易与自愿行为在市场交易中也难界定。在发达的市场条件下，公允价值比较容易确认，但在市场不充分的情况下，如何确认公允价值却是一个难题。因此，对公允价值在市场非充分条件下计量时由于过多涉及评估者的主观因素会导致公允价值很容易成为新准则下会计操纵的工具。由于采用了公允价值的计量方式，债务重组、非货币性资产交换、企业合并等交易容易成为企业粉饰利润的工具。因此，公允价值的引入应受到高度重视，新会计准则也应相应制定制约和规范的制度进行约束和管理。

3.2无形资产摊销期限和方式不合理

新会计准则提出了按照反映与该无形资产有关的经济利益的预期实现方式摊销其价值的方法，指出无法可靠确定预期实现方式的应当采用直线法摊销，改变了原准则一律分期平均摊销的做法。此外，新会计准则提出了应当自无形资产可供使用时起至，不再作为无形资产确认时止的有限使用寿命内摊销，没有强调按照法律规定年限摊销。新会计准则规定的无形资产的摊销方式与摊销年限都具有很大的不确定性，这给予了企业会计处理很大的灵活性。无形资产不同于固定资产，没有明确的使用年限、摊销年限，在实际操作中没有一定的标准可依，导致无形资产账面价值浮动性大。新准则规定对于使用寿命不确定的无形资产，不再强制要求直线摊销而采取在持有期每个会计期末进行减值测试的处理方式。因此，个别企业可能会趁机把一些使用寿命有限的资产划分为使用寿命不确定的资产，以减少摊销费用，增加每其利润。

4.新会计准则在信息披露方面的改进策略

4.1为公允价值的使用创造良好的市场环境

创建一个公开、公平、公正的市场，以便公允价值的取得公开且方便，同时对公允价值的确认、运用建立更严谨和完善的管理、监督准则和制度，是新准则仍需要努力完善的地方。公允价值的需通过法律法规体系的建设、资本市场和要素市场的完善以及市场监管、职业道德建设等系统工程来解决，进一步完善会计准则体系。引入公允价值，逐渐保持与国际同步、公开的准则体系，我国现阶段还需要建立相应支持性市场和更完善的监督体系。这样，才能达到引入公允价值的真正目的，使交易经营活动的信息反馈更真实、公允。

4.2规范无形资产的摊销期限和摊销方式

新会计准则在无形资产摊销方式上，给与了企业比较大的可选择空间，对于这种空间，要进行管理和控制。摊销方式可以提供多种选择，但是针对不同的实际情况，应规定相应的选择。这样才能达到既灵活又充分适应各类无形资产的实际情况，使得新准则的灵活性和适用性发挥到最大效用，且能够很好地控制企业的会计准则执行情况，不随意更改会计政策、会计估计以达到不良意图的会计操控目的。[科]

【参考文献】

［１］赫英霞.论我国会计信息化存在的问题和对策[J].商业文化:学术版,2008,（11）.

［２］王啸扬.上市公司会计信息披露与资本市场发展[J].决策探索:下半月,2008,（10）.

财务信息披露准则 篇4

我国《企业会计准则———基本准则》要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告, 如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息, 保证会计信息真实可靠、内容完整。明确规定了资产、负债、收入、费用等会计要素的确认条件, 这些条件强调了资产负债表项目的真实性和可靠性, 充分体现了会计信息的质量要求。这些规定而强化了会计信息的质量要求。会计准则引入公允价值等计量属性可以较好地披露企业获得的现金流量, 更加准确地衡量企业的经营能力和偿债风险, 利用公允价值计量的财务信息更具有预测价值, 有利于信息使用者预测企业未来的发展能力和方向。同时, 我国会计准则要求的会计报表的列报项目, 可以更清晰地反应企业的财务状况和经营成果, 从而进一步扩大与决策相关的会计信息的披露范围。我国会计准则实现了与国际会计准则的趋同, 提高了我国企业会计信息在世界经济中的可比性。在与国际企业进行经济业务往来时, 趋同的会计准则减少了由于会计处理原则的不同而带来的差异, 减少了境外经营的成本, 有利于我国企业走向国际, 从而促进我国经济的市场化和国际化。我国在存货准则中取消了后进先出法, 规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。这样增加了会计数据的可比性, 在一定程度上限制了企业的盈余管理。

二、我国会计信息披露现状分析

(一) 会计信息披露现状

从2007年上市公司执行企业会计准则以来, 大多数上市公司都能严格按照企业会计准则的要求, 选择稳健的会计政策、恰当运用会计估计, 并遵循基本披露要求和原则, 采用比较规范的披露格式, 真实完整地反映公司的财务状况、经营成果和现金流量。使投资者更有针对性地评价公司的各类财务指标, 从而进一步提升了财务会计信息的可读性。企业会计准则执行近5年来, 上市公司对其交易事项的理解和运用能力不断增强, 其相关交易的会计处理内容、方法和结果的披露也比较清晰和完整, 从而进一步提高了上市公司财务会计信息的可靠性。随着企业会计准则解释文件的相继出台和各项监管标准的细化, 企业会计实务中进一步减少了对同类交易采取不同会计处理的做法, 从而进一步提高了上市公司财务会计信息的可比性。随着资本市场体系的建设和逐步完善, 以及国民经济的稳步发展, 上市公司的经济活动也不断呈现出新的业务模式和交易特点, 会计信息披露的内容也随之要求更加丰富, 一些企业会计准则执行过程中出现的新问题也就越来越值得我们进一步讨论和规范。下面以中国证监会会计部统计的2010年2062家上市公司年报综合数据为例进行分析。 (1) 上市公司在营业收入增加的同时, 进一步提高了其收益质量。2010年实现盈利的上市公司占全部上市公司的94.33%, 业绩普遍出现大幅增长。从2010年上市公司的年报汇总数据可以看出上市公司在其营业收入迅速增长的同时, 净利润也实现了同比增长, 进而实现了上市公司收益质量的进一步提高。 (2) 会计人员在实务中能遵循企业会计准则, 进一步提高了其职业判断能力。在企业会计准则框架下, 上市公司的会计人员对其经济业务能够结合自身实际情况进行判断和处理, 反映出上市公司会计人员职业判断能力进一步提升。如对递延所得税资产的确认, 会影响当期的所得税费用, 进而影响当期实现的净利润。这在很大程度上依赖其职业判断。按照企业会计准则的规定, 对于资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的可抵扣暂时性差异, 在估计未来期间如果能够取得足够的应纳税所得额, 进而利用该可抵扣暂时性差异的, 则应以其可能取得的应纳税所得额为限, 确认递延所得税资产。从2010年上市公司年报披露来看, 多数上市公司能够按照企业会计准则的规定, 谨慎确认递延所得税资产并对其做出充分披露。这就使财务会计信息列报质量得以进一步提高。

(二) 会计信息披露问题原因分析

(1) 我国目前公允价值存在不确定性, 公允价值评估难度加大。我国会计准则引入公允价值, 提高了我国会计信息质量的相关性和有效性, 近年来公允价值的重要性已被多次强调, 虽然在公允价值的确认、计量与披露上不断得到规范, 但在其具体应用时, 也应看到我国在市场经济快速发展的同时并未达到充分发达, 市场机制的不够完善, 关联方交易的增多, 市场监管机制的不够健全, 使得资产评估机构作假事件频繁发生, 因此, 市场经济的现状决定了“熟悉交易的双方自愿交易的价格”很难进行界定, 并且国内评估机构对于公允价值的经验也比较欠缺, 从而导致公允价格具有不确定性。另一方面由于企业一些资产缺乏可比价格的市场, 只能运用各种估计和判断, 其估计就会掺入更多的人为因素, 在很大程度上导致了会计数据的失真。因此在会计实务操作中必然发生企业为了粉饰财务状况和经营成果, 利用公允价值计量模式调节各期利润、粉饰财务报告等现象, 最终使按公允价值计量的资产等项目失去其公允的本质含义。 (2) 企业会计准则对会计信息披露存在的缺陷。一是对公允价值不能可靠计量的权益性投资的划分标准不够明确。根据会计准则规定, 企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响, 且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资, 应作为长期股权投资并采用成本法进行核算。从2010年年报披露情况看, 绝大部分上市公司对于持有的非上市公司的权益性投资, 都视同公允价值无法可靠计量, 因此都采用成本法核算长期股权投资。这进一步反映了企业会计准则对其具体层面的规范不够。二是企业会计准则所涉及的职业判断缺乏统一标准。会计信息在某种程度上是主观判断的产物, 如稳健原则下的高估费用和损失, 低估收入和利得, 重要性原则下重要与不重要的界定, 会计政策、会计估计的可选择性等都需要会计人员职业判断。三是固定资产及无形资产的主观操纵空间加大。固定资产、无形资产准则的应用虽然在很大程度上扩大了披露的信息量, 但同时也增加了信息的不确定性和主观操纵的风险。无形资产准则规定对于使用寿命不确定的无形资产不再摊销, 但应当于每年年度终了进行减值测试。但对无形资产的使用年限和摊销方法均未做出具体明确的规定, 也未对选择不同方法的界限做出明确的说明, 这样人为操控的空间加大, 同时也给企业通过减少摊销年限以及加速摊销等方法来提高或降低企业业绩, 达到操纵利润的目的。四是对资产减值可收回金额的估计存在一定的主观操控。在资产减值准则中对公允价值的取得方法规定如下:首先, 应根据公平交易中资产的销售协议价格来确定公允价值;其次, 在不存在销售协议价格但存在活跃市场的情况下, 根据该资产的市场价格确定公允价值;再次, 在以上两种条件都不具备的情况下, 企业以可获取的最佳信息为基础估计公允价值。在实际应用中发现有些企业的资产是内部持续使用的, 并且存在大量的内部交易, 在这种情况下通过销售协议价来确定资产的公允价值则并不十分合理。由于我国市场机制不够完善, 如果根据活跃市场中该项资产的市场价格确认其公允价值, 则也存在不可靠的因素;如果根据可获取的最佳信息为基础估计公允价值, 则又产生了极大的主观操控性, 这样必然导致会计实务中出现舞弊现象。五是借款费用资本化的范围和停止资本化的时点存在利润操控空间。借款费用资本化准则扩大了借款费用资本化的资产范围和可予资本化的借款范围, 由于固定资产从达到预定可使用状态的次月起开始计提折旧, 这样就为提升企业的业绩与形象提供了有利条件。六是对单项金额重大的应收账款的减值测试没有给出具体判断标准。企业会计准则规定, 企业对单项金额重大的应收账款应当单独进行减值测试, 如有客观证据表明其已发生减值, 应当计提坏账准备。从2010年上市公司年报中可以看出, 上市公司对应收款项坏账准备的计提方法, 有的采用单一的个别认定法;有的采用个别认定法与其他计提方法相结合的方法, 如采用个别认定法与账龄分析法结合的方法, 采用个别认定法与账龄之外的风险组合分析法结合的方法;采用个别认定法与余额百分比法结合的方法等。虽然企业会计准则对单项金额重大的应收款项提出了单独测试的要求, 但是并没有规定金额重大的具体判断标准, 这样企业在具体实务操作中就难以统一。 (3) 会计信息的时效性需求得不到满足。会计信息的最大特点就在于时效性。由于企业的年度财务报告要求在年度末4个月内报出, 而中期财务报告要求在中期结束后两个月内报出。较长的报告周期, 为企业进行各种幕后交易就创造了时间条件, 由此进行的财务报告披露就无法满足会计信息质量的及时性要求, 影响信息披露的充分性。目前我国有些企业会计信息的披露存在严重的滞后性。一些对企业有利的会计信息提前披露, 如把预期可能获得的补偿在未确定能收到时, 就确认为资产, 从而虚增企业资产和利润。反之, 将一些不利的会计信息予以延迟披露, 如对应予以确认的赔款、涉及的未决诉讼、仲裁等预计负债信息延迟披露, 甚至不披露, 从而虚增利润、虚减负债。势必影响企业当期的财务状况。因此会计信息披露不及时必然使企业信息失去价值, 影响信息使用者决策, 不利于资本市场的健全和发展。 (4) 会计信息披露出现违规、随意现象。有些企业信息披露缺乏规范性, 主要表现为企业对其偿债能力、或有事项、关联交易、所选用的会计政策、会计方法披露不充分, 隐瞒对企业不利的会计信息, 尤其是涉嫌违规行为的披露。随意调整利润分配, 所编制的财务报告过于简略, 甚至不提供上年同期相关的重要数据, 无法进行财务分析与评价。对企业所面临的市场竞争、资本市场的利率汇率变化, 以及企业所采取的营销策略、所执行的财务方针政策不进行完全揭示, 严重的根本就不予以披露。 (5) 现行会计准则的财务报告无法反映非货币信息, 大大削弱了会计信息的决策有用性。在信息化技术飞速发展的今天, 无形资产、企业的商誉、人力资源、能源的来源以及产品的销售渠道、发展计划、未来的风险和机遇、企业盈利性估计等信息显得越来越重要, 它们对企业的财务状况产生很大的影响。财务报告需要揭示大量不确定的、非财务、非数量化的定性信息及非货币交易信息。由于我国会计准则体系中的财务报告偏重于反映历史财务信息, 强调对已发生的生产经营活动的结果进行总结, 并且在会计报表中绝大多数是有形资产的货币信息, 从而对大量非货币信息无法体现。显然我国会计准则局限于以往经营状况的简单描述, 缺少有关企业在长期的经营过程中面临的重大风险与报酬机会以及未来种种不确定性的前瞻性财务信息的披露, 引起财务数据信息的历史性与决策活动的未来性之间出现不对称。在财务报告中, 信息使用者不仅期望获得其过去的财务状况、经营情况和现金流量等方面的信息, 而且还期望获得企业未来价值的预测性会计信息, 以便做出比较合理的决策来把握机会规避投资风险。 (6) 财务报告对企业履行社会责任的信息未进行披露。由于企业对自然资源的消耗、对环境的污染和治理、提供就业机会和税利上缴情况、员工的培训以及公益事业建设情况等社会责任与贡献方面的信息, 越来越受到政府和社会公众的关注, 因此现行财务报告未对企业履行这些社会责任的信息进行披露是不完备的。

三、我国会计信息披露完善的对策

(一) 进一步完善市场环境

我国目前运用公允价值计量困难的根本原因是市场化水平不是很高, 应加快市场经济的发展, 完善资本市场, 创建公开、公平、公正的生产资料市场和二级交易市场, 建立和完善市场信息数据网络和市场信息数据库, 使公允价值的取得更客观、更及时、更经济;充分引入市场竞争机制, 鼓励混业经营, 打破分业经营的限制;进一步规范、约束政府行为, 减少政府对价格的管制, 使政府依法行政, 使企业真正成为自主、自由的市场交易主体, 保证企业能够按市场的公允价格进行交易。要建立完善的管理监督制度, 使交易经营活动的信息反馈更真实、公允和公正。

(二) 加强内部控制和外部审计

进一步完善内部控制是提高会计信息质量的根本途径和有力保证。企业应从完善内部控制环境和会计信息系统来制定符合自身实际情况的内部控制制度, 及时发现企业财务运行中存在的舞弊。同时企业还应实行行政监督与社会监督相结合, 构建全方位的会计监督体系。行政监管部门应督促企业认真贯彻会计法规、会计准则, 对执行情况进行检查, 并加大对操控利润等会计违规行为的惩罚力度。与此同时, 我国还需尽力规范注册会计师审计制度, 制定完善的注册会计师执业自律准则, 提高执业人员的风险意识、业务水平和职业道德水准。从而明确注册会计师的法律责任, 确保社会审计的客观性、公正性和独立性。

(三) 规范企业会计信息披露体系

不健全的会计信息披露规范不能完全保证会计信息披露质量, 要使企业信息披露真实、充分、及时, 就须建立一套有效的信息披露规范体系, 加强会计信息披露规范的制定与实施。 (1) 制定科学配套的会计信息披露规范体系。为使企业会计信息披露真实、充分、及时, 必须建立公开透明、纲目兼备、层次清晰、易于操作、公平执行的会计信息披露规范体系, 包括会计准则、会计信息披露制度、审计制度及其他有关经济法规。治理会计信息披露应首先治理造假环境, 适时修改、完善企业会计准则。对此, 企业应加强公允价值披露。根据公允价值计量属性的基本要求, 为更好地在会计准则中应用公允价值, 应对涉及公允价值确认、计量和披露的会计准则进行修订。如对长期股权投资的成本法应明确在何种情况下应视为公允价值无法可靠取得, 建议在会计准则中提供更具体的指导原则, 以便会计人员实务操作。对企业会计准则中涉及会计估计变更的生效日期、会计估计变更与会计差错区别的认识应进一步统一。会计估计变更, 是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化, 从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。上市公司对会计估计变更的处理应当采用未来适用法, 对会计估计变更仅影响变更当期的, 其影响数应当在变更当期予以确认;对会计估计变更既影响变更当期又影响未来期间的, 其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。因此, 明确会计估计变更应自该估计变更被正式批准后生效, 考虑会计实务操作的方便, 对新会计估计最早可以自最近一期尚未公布的定期报告开始使用, 原则上不能追溯到更早会计期间。 (2) 建立完善的信息披露制度。我国法律法规虽明确规定企业信息披露制度, 但由于重行政、刑事责任而轻民事责任, 在企业信息披露违规后责任追究不到位。对于违规的企业, 投资者还不能在法律上找到维护自身利益的有效途径。因此, 在信息披露违规处理中应引入民事责任, 这样不仅维护了投资者利益, 还对企业起到一定遏制作用。对于信息披露违规行为的法律责任追究应加强可操作性, 建立完善民事索赔制度, 加大司法介入力度, 通过立法和司法程序明确违规行为, 细化证券违法行为民事责任, 如对原告和被告资格确定、赔偿金额计算、损失范围规定、偿付方式、举证责任等问题作出明确具体的规定, 进而形成一个完善的信息披露违规法律追究和惩罚机制。建立完善的信息披露制度, 还应健全我国企业会计信息披露评级体系, 会计信息披露评级体系是由专业人士基于对企业信息全面、充分了解和分析作出的评估意见, 并将结果对外公布。评级体系的建立一定能对企业会计信息披露形成一定威慑力, 减少企业会计信息披露违规行为。另外, 还应改进会计信息披露政策法规的相对滞后性。对于新出现的会计事项及会计方法, 应及时出台相关会计准则规范。建议细化约束会计信息披露的有关法律条文, 对需披露事件量化规定, 所应披露重要内容也应调整, 使企业会计准则与时俱进, 会计工作有章可循, 尽量减少真空地带, 做到协调统一, 确保会计信息披露规范全面性, 从而全面提高会计信息披露质量。

(四) 加强企业表外信息披露

(1) 增加人力资源信息的披露和列报。人力资源作为企业的重要资源要素逐渐在企业中出现, 并在企业的各项资源要素中占据了首要地位, 成为企业最重要的资产。对于人力资源表外信息披露的内容可以包括多方面信息, 比如在报表附注中的其它相关事项中增加企业人力资源管理绩效指标等。 (2) 增加社会责任报告的披露。在我国社会主义市场经济中, 企业的社会责任受到公众的极大关注。编制社会责任报告, 或在现行财务会计报告中增加披露有关企业资源使用、节能降耗和环境保护的状况以及对整个社会的贡献等社会责任信息, 以满足信息使用者的需求。这样既有利于企业更好地履行社会责任, 树立良好的企业形象, 又有利于社会对企业的监督, 充分协调企业与社会之间的关系, 更好地维护生态平衡。揭示企业对社会的真实贡献和发展。 (3) 增加预测性财务报告的披露。财务报告的编制应提供预测信息, 预测性信息包括:对收入、利润、每股收益、资金结构等重要财务事项的预测性的陈述;对企业管理层未来经营计划与目标的陈述等等。预测和了解前瞻性信息有利于经营者、投资者及相关利益主体对企业未来发展状况进行了解。预测财务报告是指企业依据适当的原则以及现有的财务状况和取得的经营业绩, 考虑到未来可能发生的各种可确定和不可确定的因素, 采用科学的预测方法编制并对外披露的反映企业未来一定时点的财务状况和未来一定期间内经营成果以及财务状况变动情况的书面报告。预测性财务报告信息的披露通常是在预测的基础之上的, 主要基于主观的估计和判断。预测性信息的披露, 可以提高我国企业财务报告的有效性, 从而降低投资风险。 (4) 增加对其他非财务信息的披露。对于企业管理层质量、管理经验、组织能力、新产品开发、市场状况、企业文化等其他非财务信息, 投资者普遍赋予较高的价值, 已成为投资者关注的重点。企业应该对这些信息进行详细的披露, 从而让信息使用者充分了解与此有关的信息, 做出正确的决策。

参考文献

[1]毛世芳:《新会计准则下上市公司信息披露制度研究》, 《安徽水利财会》2008年第2期。

财务信息披露准则 篇5

随着信息技术的迅猛发展，新业态、新模式层出不穷1。这些新业态的涌现，有的使交易更加复杂，如同一合同涉及多重交易安排，有的所提供的商品或服务的形态以及提供的方式、周期等与传统模式差异较大。实践中，现行收入准则在处理这些交易时，在收入事项识别、收入价格分配、确认时点判断、会计政策选择和收入信息披露等方面会产生一些争议。

为了提高收入信息质量， 2 0 1 4 年5 月， 全球两大最具影响力的会计准则制定机构国际会计准则委员会(以下简称“I A S B”)与美国财务会计准则委员会(以下简称“F A S B”)联合发布了新收入准则，即《国际会计准则第15号——来源于客户合同的收入》(以下简称“IFRS15”)2。IFRS15的生效日期为2018年1月1日，允许提前采用。为了与国际准则趋同，我国财政部在2015年12月也发布了《企业会计准则第14号——收入(修订)》征求意见稿，其内容与IFRS15基本一致3。2016年4月底已完成征求意见，计划于2018年1月起实行。此次推出的新收入准则并非只是修订原准则的个别条款，而是在整体思路上有创新，可以说是颠覆性的，因而IFRS15甫一推出，各会计协会、四大会计师事务所等专业会计机构就呼吁公司提早准备并考虑更新相关信息处理的系统和流程。收入信息是监管公司财务报告时需要关注的重要指标之一。新准则虽然通过提升收入确认的灵活性和增加强制披露内容来加强收入信息的有用性和相关性，但这也增加了监管难度。

本文介绍新收入准则的核心变化，剖析其将对上市公司收入信息披露监管带来的挑战，并提出应对建议。

新收入准则4带来的核心变化

新的收入准则提供了一套框架，即“五步法模型”，将核心条款统一串联，分步阐述收入问题。五步法模型的核心内容是：第一步，识别公司与客户之间的合同;第二步，识别履约义务，一个合同中可能涉及多重交易安排，公司须识别合同中每一个独立的履约义务，这一过程被称为收入的分拆或分解;第三步，以公司预计有权获得的金额确定合同的总体交易价格;第四步，分配交易价格至单独的履约义务中;第五步，以控制权转移为标准确定收入确认的时点或时段。除了在收入确认和计量规则上有变化外，新准则自身大幅增加了有关收入确认的披露要求，包括列示收入的分解、与合同相关的资产负债表项目的期初和期末余额、履约义务信息(包括完成履约义务时点以及分配至剩余履约义务的交易价格)、重大判断及其变化以及获取或履行合同成本所确认的资产信息。

新收入准则的核心原则是：确认收入的方式应体现公司向客户转让商品或服务的模式，确认收入的金额应反映公司预计因交付商品或服务而有权获得的金额。本文认为新收入准则带来的两大突出的变化，一是在判断公司收入确认方法和时点时，需充分考虑公司在交易中扮演的角色以及向客户转让商品或服务的模式;二是公司对核心事项的重大判断和估计在新准则中被更为广泛地使用。

一、强调结合商业模式确定收入会计政策新收入准则更加强调结合实际生产经营特点确定收入确认会计政策，同类业务采用不同商业模式可能在不同时点确认收入，确认的金额也将产生差异。通过以下三个例子，具体说明在应用新收入准则时，同一行业中不同盈利模式如何产生迥异的收入确认、计量和列示方法。

1. 不同的软件更新服务

软件开发行业在向客户转移软件许可时，与客户签订合同，提供安装并进行不定期的软件更新以及技术支持。在识别履约义务时，合同中提供的多个商品或劳务中，最早提供的是软件，如果该软件在没有取得后续更新和技术支持的情况下，仍能运行，那么可以认为该合同有四项履约义务：软件许可、安装服务、软件更新和技术支持。相似的合同，但规定作为安装服务的一部分，将对软件进行实质性的定制以增加新的重要功能，使软件与客户使用的其他定制软件应用可以成功对接。这种情况下，软件开发公司是把许可和定制安装服务整体作为投入以产生符合客户要求的合并产出。此外，这种安装服务将对软件做出重大修改和定制。在该合同范围内转移许可的.承诺不能与定制安装服务单独区分开来。因此，该合同确定有三项履约义务：定制安装服务(包括软件许可)、软件更新以及技术支持。

2. 知识产权许可

娱乐和媒体行业向客户提供音乐和电影产品，其确认收入的时间取决于公司出售的是这些音像商品知识产权许可的使用权还是访问权。若提供知识产权的使用权，使用权在转移给客户的时点上确认收入。若提供知识产权访问权，则是在一段时间内满足履约义务，因此，收入应在一段时间内确认。具体是使用权还是访问权，需要公司重大判断，取决于相关事实和情况。

3. 经销商或分销商安排

零售行业通过经销商(或分销商)销售产品。在新收入准则下，何时确认收入取决于产品的控制权何时转移给客户。为此，公司需评估其与经销商的合同是否为寄售安排。在寄售安排中，控制权通常在经销商将产品销售给终端客户后才转移，因而收入确认也发生在此时。这与现行准则中“风险和报酬转移”的时点一致。但如果公司能够提供证据表明其与经销商的合同不是寄售式，商品和服务的控制权在销售给终端消费者之前已经发生转移，即便当时价格变动仍不完全确定，也可以根据预计有权收取对价的估计金额，同时考虑对可变对价的限制，在转移已承诺商品的控制权时确认收入。如果公司确定至少部分可变对价不会发生重大转回是高度可能的，与现行准则相比，公司可能会更早确认收入。

二、公司需要应用大量主观估计

新准则需要公司做出更多的估计和判断，条款中出现了大量的“预期”、“估计”等字眼。下文列举新准则使用者最有可能需要进行重大判断和估计的五个环节。

1. 识别与客户订立的合同

公司需要评估一项约定是否满足新准则模型下的合同，尤其是一些非书面的合同。重大判断也应用于合同的修改。例如，公司将需要确定修改是否形成与客户订立的一项新合同，或作为现有合同的一部分进行处理。

2. 识别各合同中的单独履约义务

公司需要评估约定的事实和情况，运用重大判断以确定将已承诺商品和劳务作为一项或多项可明确区分的履约义务进行处理。例如，向客户提供标准产品质保范围以外的额外质保服务，将被视作一项服务型质保并作为一项单独履约义务进行处理。服务型质保收入将递延至质保履约义务履行时确认。新准则要求公司在确定该质保合同是否提供服务型质保以及在确定此类收入确认时点这两方面运用更多的判断。

3. 确定交易价格

新准则要求公司随时捕捉对价的变化，在确定其预计有权获得金额时确认，每个资产负债日进行调整，收入变成了“活”的。新准则要求公司选择“期望值”方法或“最有可能的金额”方法估计交易价格内的可变对价。公司可自行决定哪一种方法更好，但所采用的方法在合同中的应用必须保持一致。一旦公司确定了可变对价的估计金额，对可变对价的限制须应用于该估计金额。该限制的目的是防止对收入的过度确认。公司应在确定重大收入转回是否为高度可能时做出判断，同时考虑后续收入转回的可能性以及量化金额。

4. 将交易价格分配至单独履约义务

公司将按照单独售价的相对比例将交易价格分配至各项单独履约义务。在确定单独售价时，新准则规定公司必须使用可观察的信息，即公司在类似情形下向相似客户出售类似商品或服务的可观察价格。如果单独售价不可直接观察，那么公司须采用合理方法进行估计，如经调整的市场评估法、预计成本加利润法，或当商品或服务的单独售价具有高度的可变性或不确定时采用余值法。

5. 判断收入确认的时点或时段

现行准则规定涉及服务的收入应在一段时间内确认，而涉及商品的收入则应在某一时点确认，但却并未具体说明如何判断特定项目是应被视为商品还是服务。而新准则描述了区分控制权在某一时点还是一段时间内被转移的方法。准则要求公司首先评估收入是否满足在一段时间内确认的若干特征，满足则收入在一段时间内确认。否则，则应在某一时点确认。公司在应用这些标准判定时需要更多的判断。

新准则下收入信息披露监管面临的主要挑战

基于上述核心变化，新收入准则对上市公司收入信息披露的监管带来以下挑战：

一、新收入准则增加了大量的公司估计内容，这可能会扩大公司进行盈余操控的空间比如当捆绑的多重交易被拆分确认收入，公司有很大主观判断来决定每一项商品或服务如何分配对价。准则规定要按照可观察信息(即市场上单独出售该商品或服务的价格)或者合理估计方法(如经调整的市场评估、预计成本加利润的方法)来确定，但实际应用起来存在操纵空间，当价格无法观察，或将商品或劳务作为奖励提供给客户以鼓励客户向卖方购买更多商品或劳务时，价格估计将会尤其困难。相似的情形还有对交易价格的确认，新准则规定交易价格是公司预计有权取得的对价，这其实也增加了不确定性。如可变对价(折扣、退款、信贷、激励措施等)的估计要使用概率加权期望值或最有可能取得的金额，还要估计未来发生重大收入转回的可能性。公司可能需要聘请专家来提高估计的准确性。而对于监管来讲，准则实施初期，可能会增加许多关注事项，监管难度会进一步加大。并且未来的监管重点可能不是按照规则条款严格审查公司是否按照某种方法进行会计处理，而是更多让公司自行判断并监管公司能否提供足够可靠的证据来证明自己的判断和选择。

二、现有财务报告体系没有针对商业模式信息披露的明确规定和指引，间接增加了收入信息披露监管的难度从上文对新收入准则的分析可以看出，商业模式或盈利模式在收入确认、计量和列报环节均发挥重要的作用，相关商业模式的披露将有助于监管人员和投资者理解收入信息背后的含义，特别是创业板公司存在行业新、技术新、模式新等特点，监管人员需要更多理解公司在交易中扮演的角色以及向客户转让商品或服务的模式，以判断公司收入确认方法和时点选择的合理性。但目前国际和我国财报体系中没有涉及披露商业模式的专门指引，仅有一些宽泛的规定。如中国证监会规定的上市公司年度报告的内容与格式5中要求在董事会报告中的核心竞争力分析环节披露独特经营方式和盈利模式;在可能面对的风险中，披露业务模式风险。但是具体模式的含义指什么，披露哪些要素，怎么与收入等具体科目的信息披露相结合，没有更详细的说明和指引，因此这些规定在执行层面没有强制力，有些甚至流于形式，无法产生及时、可比、有用的信息。投资者不能从信息披露中了解该类交易的风险及其可能对财务报表产生的影响。有的公司因借壳上市、跨界定增等重大资产重组导致公司的主营业务发生根本性变化，但披露的收入确认政策仍沿袭以前年度的表述，而没有对新并购业务的收入确认政策进行针对性的描述。商业模式或盈利模式信息披露的不足，可能会增加在新收入准则下对公司报告中收入信息披露监管的难度，公司极有可能通过隐瞒商业模式信息等，操纵收入确认方法和时点。

三、对公司更新采集信息提出更高要求，将增加监管难度新准则不仅影响到财务系统，还将影响客户关系管理、销售及分销系统，还涉及到跨部门协作等问题。新收入准则第一步是识别合同，并且合同中的关键信息对后续每个步骤都有重大影响，很多判断要基于合同条款。然而，在公司中，与客户签订合同的主要是销售部门，他们在制定合同文本的时候，不一定会考虑到会计中收入确认的各项关键问题。此外，经营很多分部、很多不同产品线的公司可能会发现收集提供披露所需的数据更具有挑战性。公司的前期准备工作若做得不够到位，新收入准则实施过程中需要用到的信息就无法有效采集和披露，财务数据失真的风险将加大，也给收入信息披露监管带来困难。

建议

针对新收入准则运用中收入信息披露的监管可能面临的挑战，本文提出以下三方面建议：

一、完善收入信息披露相关的规则，通过提高披露质量降低收入操纵空间

我国新收入准则目前还没有具体指南出台，且对于新增披露的要求也非常笼统。IFRS15历经几年的探索，对每一步骤中需要公司主观估计的内容尽可能地提供了判定方法指引和案例，并且还在不断修正中，这比现有准则有很大进步，但准则本身仍然是原则导向性的，当一些新商业模式产生时准则的应用也会需要大量职业判断。有关部门在制定收入披露规则时，可以根据监管实践和IFRS15最新的进展进一步细化相关披露要求。对可能存在操纵空间的地方，明确规定公司披露的要点和需要出示的证据，对一些特殊行业和交易可以增加额外的披露事项。

二、强化与商业模式或盈利模式相关的信息披露及监管目前国际上不仅是新收入准则，其它一些准则(如IFRS9中关于金融资产的分类和计量)也逐渐允许公司按照各自的商业模式选择会计政策和会计估计，提高财务报告的信息含量和决策有用性。因此，未来商业模式信息将更具价值。

当前我国信息披露规定中，尚没有商业模式信息具体披露要求。从新收入准则的角度，可以考虑要求那些收入对商业模式较为敏感的行业或交易较为复杂的公司在合适位置详细披露商业模式或重点披露收入合同中的利益相关者关系和盈利模式，关键是要制定统一的披露框架，明确披露要素和方法。

此外，当商业模式信息将被作为重要的判断和估计标准时，监管部门需要督促公司披露的一致性，并建立事后审查机制，着重关注公司商业模式发生重大变化时是否在定期报告中有相关披露，并说明变化的必要性。

三、关注上市公司是否及时更改流程和系统

上市公司非财务信息披露探究 篇6

关键词：上市公司 非财务信息 信息披露 影响因素

一、非财务信息概述

1、非财务信息的定义

对于非财务信息的定义，学术界还没有统一。FASB认为只有符合可定义性、可计量性、相关性和可靠性，一个项目才能予以确认进入报表，而那些不满足条件被排除在会计报表之外的，反映公司经营活动的信息就可以定义为非财务信息。我国多数学者认为非财务信息是指与财务信息相对应的，与企业生产经营活动相关的，与利益相关者决策相关的，不以货币为计量单位的信息[1]。

2、非财务信息的内容

公司非财务信息披露应包含的内容目前仍无统一的标准。Newson 和Deegan（2002）对来自于美国、加拿大、欧洲和日本的约150个机构投资者进行的问卷调查结果显示，上市公司的非财务信息披露主要围绕公司的“核心能力”，通过人力资本、公司规模、盈利预测、环境保护等具体信息的披露来达到“突出竞争优势、展示公司未来”这一目的。笔者认为非财务信息披露的内容从大体上有以下方面：（1）背景信息。即公司的基本信息与行业信息、战略目标、经营活动等。（2）产品、供应商和客户信息。包括产品种类、性能、售后服务、技术革新、供应商和客户构成与分布、客户满意度等。（3）经营业绩信息。包括市场占有率、销售情况、目标完成度以及成本指标等。（4）社会责任信息。包括人力资源、职工满意度、环境保护、捐赠和慈善事业等方面的信息。（5）前瞻性信息。包括国家宏观政策、世界经济形势、公司面临的风险与机遇、技术革新、未来经营发展变化趋势等信息。

二、影响非财务信息披露的因素分析

上市公司非财务信息披露受到很多因素的影响，总结前人研究的成果，笔者归纳出以下几个因素：

1、公司规模。一般来说，规模大的公司倾向于披露更多的信息，与小公司相比，更愿意向外界做出更多的自愿性信息披露。Lang和Lundholm（1993）指出规模大的公司比规模小的公司拥有更多的财务分析师，他们对信息的需求也相应更多。规模大的公司通过较多非财务信息的披露，从而获得更多投资者的青睐。

2、财务杠杆。对于财务杠杆和非财务信息披露之间的关系学术界的看法不统一。Jensen（1986）研究发现上市公司的资本结构中负债比例较高的公司代理成本也相应较高，因此公司可能会降低非财务信息披露的水平，所以财务杠杆与自愿性信息披露呈负相关关系。而Bradbury（1992）对新西兰公司的研究发现财务杠杆系数高的公司会自愿提供更多的信息，因此它与非财务信息披露存在显著的正相关关系。

3、盈利能力。Inchausti认为盈余业绩好的公司的管理人员会用信息披露来展示自身良好形象，获得竞争优势。笔者也认为对于处在经济转型期的中国上市公司而言，业绩好的公司会通过非财务信息的披露来区别于其他公司，从而吸引更多的资本。

4、股权结构。根据代理成本理论，当代理成本增加时，投资者会对管理者进行更为严格的监督，通过要求更多的信息披露来更好地了解公司的治理情况。管理层持股比例增加时，公司的非财务信息披露程度将降低。因此股权集中度与非财务信息披露程度呈负相关关系。

目前，对于非财务信息披露影响因素的研究大多是从自愿性信息披露视角出发的。事实上，影响上市公司非财务信息披露的因素还有很多，比如：会计师事务所类型、审计委员会的设置、公司成长性、发行股票类型、独立董事比例等[5]。这些因素对于非财务信息披露的影响还需要进一步检验研究。

三、提升上市公司非财务信息披露的对策

1、实施非财务信息披露战略。让非财务信息披露成为企业战略的一部分，将它与企业的规模、投资、生产运作、经营政策、股权结构有机地结合起来，通过及时披露企业的财务、营销、生产性信息等，使企业各项战略的价值得到体现，提升企业的整体市场价值。

2、加强证监会等相关机构的监督。健全上市公司非财务信息披露的制度，鼓励并规范非财务信息的披露。证监会及相关部门要对非财务信息披露行为加以一定的保护与监督，鼓励企业披露前瞻性信息，也要防止企业随意发布虚假信息，误导投资者，并对故意披露不实信息的行为加以严惩。

3、在披露方式上实现“三个结合”。一是数字统计式报告与文字描述式报告相结合；二是定期披露与适时披露相结合；三是主动披露与交互式披露相结合。

通过“三个结合”的方式将非财务信息更准确、更全面、更及时地提供給信息使用者，使得信息使用者能更好地了解公司状况。

参考文献：

[1]葛家澎.财务会计的本质、特点及其边界[J].会计研究.2003，3：3一7

[2]何卫东.上市公司自愿性信息披露研究[R].深交所综合报告，2003，4

财务信息披露准则 篇7

较之旧的会计准则, 新会计准则的主要变革体现在以下几个方面:首先, 在涉及会计基本原则和会计要素计量方面, 新基本准则明确了权责发生制和历史成本不再作为会计核算的确认计量原则引入公允价值概念, 包括协商价值、市场价格和评估价格。其次, 3 8项具体会计准则的变化主要体现在以下几个方面:一是在存货管理办法中取消了“后进先出”法, 主要采用“先进先出”法记账;二是在资产减值准备计提上, 针对借减值准备计提操纵利润问题, 新准则规定, 计提的减值准备不得随意转回。三是在债务重组上, 明确要以债务人发生财务危机为前提, 以排除债权人不做让步的捐赠事项, 同时要求既要核算重组收益也要核算转让收益;四是投资的存在方式及其入账价值确认出现很大变化, 首先考虑了合并方式下的投资, 然后才考虑各种形式资产对外投资等;五是置换资产的入账价值问题, 不再以换出资产账面价值为基础确认, 而要以公允价值为基础确认。

再次, 企业合并会计处理方法等也发生了变革:一是在企业合并会计处理方法上, 对同一控制下的企业合并, 以账面价值作为会计处理的基础, 而对于非同一控制下的企业合并 (包括吸收合并和新设合并) 则以双方认可的公允价值作为会计处理基础。二是在合并报表的基本理论上, 新准则从侧重母公司转为侧重实体和实质性控制。对于母公司能控制的所有子公司均需纳入合并范围。三是在金融工具准则方面, 规定衍生金融工具一律以公允价值计量, 并从表外移到表内反映。

二、公允价值会计属性对信息披露的影响

新会计准则最大的变化是就公允价值计量属性的运用。近年来, 国际会计准则及美国等一些市场经济发达的国家会计准则, 先后将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用, 在很大程度上提高了会计信息的可靠性。随着近几年我国市场经济和资本市场的发展, 证券市场的有效性逐步提高, 各种金融创新产品和创新手段的出现, 为公允价值的运用创造了条件。公允价值计量使会计记录由静态转化为动态, 能更客观地反映反映真实的财务状况和经营成果。截至2007年4月3 0日, 沪深两市已公布2006年报的1474家上市公司共实现净利润3718.17亿元, 同比增长4 6.8%, 2 0 0 7年第一季度, 上市公司净利润更是高达1144.73亿元, 同比增长达99.99%。“公允价值”的应用对财务信息的披露存在影响, 本文仅就其在四项准则, 即《企业会计准则第3号——投资性房地产》、《企业会计准则第1 2号——债务重组》、《企业会计准则第2 2号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第2 0号——企业合并》中的影响予以分析。

1. 企业会计准则第3号——投资性房地产。

这是一项新准则, 用于规范土地、房地产中专门用于投资项目的处理。准则规定, 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值或两者兼而持有的房地产。企业应当采用成本模式对投资性房地产进行计量, 只有存在确凿证据表明其“公允价值”能够持续可靠地取得, 才允许采用”公允价值计量模式。投资性房地产的计量模式一经确定, 不得随意变更。另外.新准则对原来自用的房产转为投资性房地产的计量模式也做了严格的控制。采用“公允价值”模式计量的投资性房地产, 不计提折旧或进行摊销, 而应以资产负债表日投资性房地产的”公允价值”为基础调整起账面价值。“公允价值”与原账面价值之间的差额计入当期损益。

2. 企业会计准则第12号——债务重组。

这项准则做了重大修订, 重新引入“公允价值”, 并且允许将重组债务的账面价值与实际支付的差额记入当期损益。对于债务人转让的非现金资产、将债务转为资本时的股本, 以及修改其他非债务条件后债务的价值, 分别按照非现金资产的公允价值、股份的公允价值, 以及修改其他债务条件后债务的公允价值来计量。

3. 企业会计准则第22号——金融工具确认和计量。

新准则规定: (1) 存在活跃于市场的金融资产或金融负债, 活跃市场的报价应当用于确定其公允价值。 (2) 金融工具不存在活跃市场的, 企业应当采用估值技术确定其公允价值。 (3) 初始取得或源生的金融资产或承担的金融负债, 应当以市场交易价格作为其确定公允价值的基础。 (4) 企业采用未来现金流量折现法确定金融工具价值的, 应当使用合同使用条款和特质在实质上相同的其他金融工具的市场收益率作为折现率。 (5) 在活跃金融市场没有报价的权益工具投资, 以及与该权益工具挂钩并必须通过交付该权益工具结算的衍生工具, 只有满足条件时才表明其公允价值能够可靠的计量。

新准则对于金融工具的反映, 也从单一的表外披露转为表内列示与表外披露并行。另外, 对于确定金融工具公允价值所采用的方法应该在附注中予以披露。

4. 企业会计准则第20号——企业合并同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。

按照合并双方是否处于同一控制下, 分为处于同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并可以有双方的讨价还价, 是双方自愿交易的结果, 因此有双方认可的公允价值, 并可确认购买商誉。该准则规定, 购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值来计量, 公允价值与账面价值的差额计入当期损益。

参考文献

[1]鲍 丽:证券市场在新会计准则体系下面临的挑战.辽宁经济, 2007, 8

财务信息披露准则 篇8

1 降低交易费用是会计准则形成和变迁的重要推动力

在会计产生和发展的漫长历史过程中, 会计规则 (准则) 就是以契约的形式存在的, 且由“私人契约”逐渐过渡到“公共契约”, 特别是在向社会公开发行股票的上市公司出现以后, 会计规则 (准则) “公共契约”特征变得更加明显, 此时, 制定一套得到广泛认可、具有权威性的会计准则被认为是十分必要的。会计与契约之间有着千丝万缕的联系和较深的历史渊源, 并具有明显的契约特征, 会计与契约关系的演进受到交易、产权、商法及资本融通等多方面力量的推动。会计及会计准则的契约特征决定了会计对企业经济责任、权利与义务进行计量、记录与报告, 对交易安全进行维护, 通过其计量功能将各契约主体联结在一起, 使整个社会经济机制置于有序运作的控制之下。

会计作为企业契约耦合体的内部游戏规则, 具有贡献计量、利益确定、履约信息提供以及提供各缔约主体之间谈判博弈的共同知识基础等方面的功能。以股份有限公司为代表的现代企业, 按理说其所有契约参与者都应当有分享会计规则 (或准则, 下同) 的制定权, 但所有缔约者都参与会计规则的制定, 将增加会计规则制定的交易成本。此时便需要能够代表所有企业契约参与者利益的第三方独立行使会计规则制定权, 这样不仅可以大大节约会计规则制定的交易成本, 而且可以节约因不同缔约人信息需求的差异而发生的额外的信息披露成本。

从我国会计制度、会计准则的演进过程可以看出, 降低交易费用是会计准则形成和变迁的重要推动力之一。自从所有权与经营权分离后, 特别是出现产权分散的股份有限公司以后, 我国企业已成为多种契约关系的耦合体, 会计契约越来越受到缔约各方的关注, 会计准则在协调各利益相关者之间的关系及降低会计信息生产成本等方面, 起着越来越重要的作用。如股份有限公司众多分散的股东不可能与企业管理当局缔结“由一点 (企业管理当局) 到多点 (股东、债权人、潜在的投资者和政府等) 的辐射状”私人契约。企业股东、债权人及大量的潜在的投资者的会计信息需求, 又常常是因人而异, 如果企业管理当局试图与每一个会计信息需求者达成会计信息生产契约, 仅谈判成本就高得让人难以接受, 更不要说信息制定成本了。

由上面的分析可以看出, 我国颁布的与国际会计惯例相协调的新会计准则, 综合考虑了企业不同契约参与者对会计信息的需求, 代表了所有企业契约参与者利益, 作为典型的“公共契约”, 对规范会计信息生产、披露行为以及降低企业特别是涉外企业的会计信息生产和披露成本具有明显的作用。施行与国际会计准则同的新会计准则, 消除了会计信息披露及沟通方面的制度性障碍, 因而, 更加有利于我国企业与境内外企业以及股东、债权人、潜在的投资者和政府等的信息沟通, 大大增强了我国企业的国际竞争力。

2 新准则有利于降低企业特别是跨国公司不同准则财务报告之间的转换成本

改革开放二十多年来, 不仅大量的境外资本流入我国, 形成了众多的外商投资企业, 我国在境外上市筹资的企业也越来越多, 我国企业在投资国内其他企业的同时, 也有越来越多的企业将资金投资于境外企业, 形成了大量的跨国公司。这些跨国公司、外商投资企业, 由于其母公司、子公司或投资者分属不同的国家和地区, 需要按照不同的国家和地区的会计标准编制财务报告, 提供会计信息, 由于不同国家和地区的会计标准的不尽相同, 从而造成了大量的编报和转换成本。因此采取与国际会计准则相协调的会计准则, 更符合成本效益原则, 尤其有利于境外上市公司降低不同准则财务报告之间的转换成本, 便于财务报告的编制和信息披露工作, 也将使会计信息更加有用和可理解。

在境外上市的企业, 特别是在多地证券市场上市的企业, 要按不同国家或地区的会计准则编制财务报告。由于在施行新会计准则之前, 我国会计制度和会计准则与国际惯例差异较大, 因此财务报告不仅转换难度较大, 技术要求高, 而且转换成本大。如中石油在香港和纽约两地上市, 其财务报告的编制程序就比较复杂。首先, 要按我国会计准则和企业会计制度进行核算, 编制符合我国财务会计法律规范的财务报告, 以满足国内股东、债权人、政府及潜在的投资者对会计信息的需求, 满足相关监管部门的要求;其次, 再把按我国会计准则编制的财务报告调整为符合国际会计准则的财务报告, 以满足香港资本市场监管和信息披露的要求;最后, 按美国证监会的要求, 对按国际会计准则编制的财务报告, 再转换成符合美国公认会计原则的财务报告, 以满足美国资本市场监管和信息披露的要求。过去, 每转换一次财务报告, 中石油总部的十几名工作人员都要连续工作一到两个月时间, 不仅企业成本增加, 而且人工作业存在差错的可能性较大, 因而财务报告转换风险也很大。

据统计, 自2005年1月1日, 全世界有90多个国家和地区, 允许或使用国际会计准则。新会计准则施行后, 由于其与国际会计准则基本实现了实质性趋同, 我国企业执行新会计准则, 即可视同使用国际通用的商业语言与国际资本市场对话与交流, 从而大大减少财务报告的转换工作量。这样, 不仅使企业节约了大量的转换成本, 而且使财务部门和财务人员从烦琐的财务报告转换事务中解脱出来, 抽出更多的时间和精力参与企业经营管理。

3 对金融等特定上市公司不再实施法定审计之外的补充审计

补充审计要求对同一个企业分别采用国内会计准则和国际会计准则进行信息披露。由于2007年1月1日起和审计准则体系同步施行的新会计准则体系, 已与国际会计准则实现了实质趋同, 且在信息披露方面要求更加严格, 大大提高了会计信息的透明度, 所以再对金融等特定上市公司实施法定审计之外的补充审计, 已无太大实际意义。鉴于此, 中国证监会于2007年3月18日发布《关于不再实施特定上市公司特殊审计要求的通知》, 取消此前对金融类上市公司在法定审计之外聘请国际会计师事务所进行审计和对一次发行量超过3亿 (含3亿) 股以上的公司进行补充审计的规定, 同时还废止了25项 (条) 涉及金融类公司境内外审计差异的相关规则。

新会计准则的施行, 使得双重审计变得没有必要。取消补充审计, 遵循国内会计准则进行审计和信息披露, 既避免两套标准披露可能引起的误解和歧义, 又有助于提高和保障上市公司财务信息披露透明度, 同时也有助于减少审计费用, 降低信息披露成本。选择国际会计师事务所进行审计的费用比选择国内事务所要高得多, 取消特殊审计, 不仅为企业减轻了负担, 而且给企业更多的选择空间, 同时也取消了国际会计师事务所在我国的“超国民待遇”, 给国内会计师事务所一个公平竞争的环境。取消补充审计, 无疑是会计准则在降低交易费用方面的一个例证。

摘要：本文从会计信息生产和披露的角度, 运用契约及交易费等理论, 结合目前会计信息需求和披露的实际, 探讨新会计准则体系对我国企业会计信息生产及披露成本的影响。

关键词：会计准则,会计信息,披露成本,探讨

参考文献

[1]雷光勇:《会计契约论》, 中国财政经济出版社, 2004年。

[2]宋英慧:《中国会计制度经济学研究》, 经济科学出版社, 2006年。

[3]李京:《趋同降低成本新准则显效率》, 中国财经报, 2007年3月2日。

财务信息披露准则 篇9

新会计准则全面实施的一年以来, 上市公司会计信息披露质量有了很大的提高和改观, 由于新会计准则较多地压缩了会计估计和会计政策的选择项目、限定了企业利润调节的空间范围, 规范和控制企业对利润的人为操纵、粉饰经营业绩, 因此上市公司会计信息披露质量有了很大的提高和改观, 以往出现的诸如会计信息披露不客观、不明晰, 对重要财务指标的披露不积极、不主动等一系列违法违纪的行为, 得到了一定程度的遏制。

二、上市公司信息披露目前存在的问题

1. 上市公司信息披露失真。 (1) 信息虚假行为。 (2) 盈利预测水分颇多。 (3) 会计信息失真。

2. 上市公司信息披露不充分、不完整。

(1) 披露有关信息时措辞含糊、模棱两可.对一般投资者来说, 由于不可能很熟悉某行业的市场情况, 所以很难做出正确的判断。 (2) 规避不利事实有些公司对规定必须列出的涉及公司重大诉讼及其他不足以显示其实力雄厚, 甚至说明其经营业绩不佳的重要事项予以忽略。 (3) 分部信息的披露不充分上市公司的规模一般比较大, 其经营业务多种多样, 具有许多分支机构分布在不同的地理区域, 有不同的销售市场, 业务的增长趋势、风险各不相同。 (4) 规避不利信息有的上市公司在信息披露时, 对有利于本公司的信息过分披露, 而对本公司不利的信息却只字不提, 或者做不详尽披露。

3. 上市公司信息披露不及时、不主动。

《细则》已明确规定年度报告应在年度股东大会召开前至少20个工作日前公报, 但目前沪市上市公司年度报告在股东大会前1—2天前甚至会后才见报的现象十分普遍, 股东们如何能够有充分时间认真研判公司财务状况业绩, 以由此决定自己的资行为, 或者在股东大会上对报告进行“审议”呢?

三、上市公司信息披露存在问题的原因

1. 上市公司自身的内在原因。

(1) 公司利益的驱动; (2) 公司股东的产权约束弱化; (3) 公司内部缺乏有效的自我约束和监督机制。

2. 我国会计准则制定落后于实务。

迄今为止, 规范我国证券市场的根本大法《证券法》虽然已经出台并实施, 但有些规范仍然采用“试行”、“暂行办法”的形式, 明显带有过渡色彩;上市公司会计制度不规范。同时也体现了与国际惯例不断接轨的原则, 但随着证券市场的扩大, 现行会计制度中有些规定仍有些滞后, 一是某些新情况、新业务, 在会计处理上仍有待于进一步规范。

3. 证券市场相关制度不完善。

(1) 股票发行的“额度制”; (2) “剥离”上市制度; (3) 配股“资格线”制度; (4) 关联交易。

4. 审计监督有效性不足

我国外部审计方面存在独立性不强, 收费制度不合理、审计

1.新会计准则变化的主要内容。 (1) 在会计基本原则方面的变化。新基本准则中的会计基本原则, 继续保留了重要性原则、谨慎原则、实质重于形式原则等, 也强调了可比性、一致性、明晰性等原则; (2) 在会计要素的计量方面的变化。

2.新会计准则对会计信息披露质量的正面影响。 (1) 存货计价方法的改变:后进先出法悄然隐退; (2) 资产减值准备的冲回受到限制; (3) 新“债务重组”准则, 为上市公司带来利好的同时也带来制约; (4) 对同一控制下企业合并对价的确认, 放弃使用公允价值, 规范了企业盈余管理; (5) 合并报表范围的扩大使上市公司的隐藏债务得以显现

3.新会计准则对会计信息披露质量的负面影响。 (1) 公允价值计量属性的引入, 增加了上市公司会计处理的自由度; (2) 资产减值准备的会计处理, 仍然留有可供操作的空间; (3) 无形资产内部研究开发项目支出的不易划分, 可能为不规范操作带来方便。

五、完善信息披露质量的建议

1. 完善上市公司治理结构。

良好的会计信息披露体制是建立在规范的公司会计行为基础之上的。倘若公司会计行为不规范, 违规美化公司业绩, 必然会影响到信息披露的质量, 进而会影响依据这些信息选择投资方案的决策过程。我们应当尽快健全和完善我国的公司治理结构, 加强会计规范的建设工作, 进而规范公司会计行为, 从而使公司所披露的信息更加可靠。

2. 新会计准则对上市公司会计信息的要求。

会计准则是关于会计核算的规范, 它规范的是被披露信息的实质内容。会计准则对会计信息质量的影响是不言而喻的。良好的财务报告是由高质量的准则来保证的。

3. 继续加强证券市场监管力度。

(1) 内部监督。《会计法》明确规定单位法定代表人对财务报告信息的真实性、完整性负总责, 公司的董事会、监事会也具有监督财务报告的职能; (2) 投资者、财务报告使用者的监督。投资者及财务会计报告使用者对会计信息的可靠性越来越关注, 他们知道由于财务会计报告提供的信息不真实, 整个会计信息的可靠性都会失去保障; (3) 职能机构的监督。审计机关的综合审计监督, 社会审计机构对企业年度财务报告的审计监督, 加上财政、工商、税务、证券等管理机关的日常管理, 共同形成了一个系统完整的财务报告监督体系, 对防范虚假财务报告起到很大的效果。

4. 推进会计师事务所体制改革, 发挥企业外部监管制度的效用。

(1) 实行上市公司审计轮换制和按审计时间收费的制度。每隔若干年强制更换会计师事务所, 以免注册会计师与上市公司过于亲密而丧失其独立性; (2) 加快合伙制或有限责任合伙制在会计师事务所的普遍实行; (3) 加强会计师事务所的监管。

总之, 新会计准则的实施, 将有利于规范会计工作秩序和会计行为, 提高上市公司会计信息披露质量, 维护社会公众利益, 满足投资者、债权人等利益相关者对会计信息的需求。

参考文献

[1]刘英:上市公司管理舞弊与审计风险透析[M].20040402

[2]刘健民:上市公司会计数字游戏的剖析[M].20041105

财务信息披露准则 篇10

(一) 新准则对无形资产的定义

2006年财政部颁布了新会计准则体系, 在《企业会计准则第6号—无形资产》中对无形资产给予了新的定义, 即:“无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”在理解无形资产这一概念时首先应明确无形资产对企业而言是一项没有实物形态的非货币性的资产, 具有无形性、非货币性、独占性、社会性、垄断性、依附性、超额收益性、不确定性和可转让性等特征。在上述特征中, 无形性、社会性和垄断性是无形资产特征的重要组成部分, 超额收益性、依附性和不确定性则是区分无形资产和其他资产的重要特征。无形资产相对于固定资产等有形资产有很大的差异, 这一差异对无形资产来说就是企业未来创造的经济利益有很大的不确定性, 不同于固定资产, 可以在一定的条件下来预计可创造的经济利益。所以说不确定性是无形资产最重要的特征。

(二) 新旧准则无形资产概念比较

从新会计准则无形资产的定义可以看出, 新准则对无形资产的可辨认性做出了强调。其中可辨认性标准包括:一是能够从企业中分离出来, 或者划分出来, 能够单独或者和相关的合同, 资产或者是负债在一起, 用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换;二是源自合同性权利或其他法定权利, 无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或分离。其中, 可辨认无形资产包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、特许权等, 而定义中把不可辩认无形资产商誉排除在外。旧准则中的无形资产包括可辨认无形资产和不可辨认无形资产, 将不可辨认无形资产商誉也包括了进去。

通过对比还可以看出新准则取消了时间的长短限制, 没有规定无形资产是指企业的长期资产, 这使得企业会计报表中所提供的会计信息更加符合了知识经济时代投资者对信息的需求;旧准则中“专利权、商标权、著作权、土地使用权、特许权等”规定被新准则以“源自合同性权利或者其他法定权利”的规定替代, 显而易见, 新准则所包括的范围远远大于旧准则中所包括的。新准则的变革使无形资产涵盖范围可以随着经济时代的发展和人们认识水平的提高而逐渐增加, 使新的无形资产准则更具有前瞻性和覆盖性, 而且也能避免缺漏的局限性问题。

(三) 无形资产的内容

在知识经济时代, 各企业的人力资源、科学技术及高层管理体系对企业的整个运行过程将发挥着越来越重要的作用。尤其在高新技术领域, 在衡量企业价值的主要标志时, 不再以有形资源为主, 而是以无形资产为主, 无形资产的概念呈现出日渐拓展的趋势。

虽然有关无形资产的定义, 目前在世界上尚没有统一的定义, 但是随着时代的进步, 科学技术的发展, 无形资产的概念也将沿着从无形的固定资产到无形的长期资产, 到非货币性固定资产, 到非货币性资产, 再到非货币性经济资源等这样的一个轨迹持续地向前发展, 并且不断地拓展。知识经济将知识作为一种无形资本投入, 加快了知识的产品化进程, 也最大限度地增加了无形资产的种类, 使得无形资产更趋向多元化, 除了专利权、版权、土地使用权、商标等传统的无形资产外, 还增加了ISO9000质量体系认证、环境管理体系认证、注册的域名、绿色食品标志使用权等新形式的无形资产。

二、无形资产的确认

(一) 无形资产确认的基本条件

1. 新旧准则的确认规定。

旧准则确认的基本条件包括:一是该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业;二是该资产的成本能够可靠地计量。而在新准则中除了以上两条, 还增加了要“符合无形资产的定义”。同时对于“该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业”这一条做出了专门的补充说明, 即企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入的同时, 还应该对无形资产在预计使用年限内可能存在的各种经济因素做出合理的估计, 并且应当有明确的证据支持。这一条补充说明和新准则中规定的无形资产的定义是相互对应的, 在无形资产定义范围扩大的同时, 也对其加以了限制性的说明, 并且设定了无形资产新的涵盖范围。

2. 新旧准则的确认条件比较。

在判断“该资产相关的预计未来经济利益很可能流入”时, 旧准则规定“应对无形资产在预计使用年限内存在各种因素做出稳健的估计”, 而在新准则中规定“应对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素做出合理的估计, 并且应当有明确的证据支持”。这两点相互对照来看, 新旧会计准则的变化是从“稳健的估计”改为“合理的估计”, 也就是从旧准则中规定根据各种常见因素做出肯定的估计, 改变为新准则中的根据“可能”存在的因素判断是否有机率得到利益的估计。这个变化反映了旧会计准则更强调稳健性原则, 防止企业收益与资产的高估;而新准则更加强调会计信息的相关性和可靠性。

3. 无形资产确认应考虑的因素。

无形资产作为一项资产, 必须满足资产的定义并具有自身的特点, 无形资产的确认条件中, 首先要确认的就是这项资产是否符合无形资产的定义, 定义中只包括了可辨认无形资产, 不包括不可辨认无形资产, 例如商誉。其次要确认这项资产预期未来能给企业带来经济利益, 其中预期给企业带来的经济利益是指直接或者间接地增加流入企业的现金或者是现金等价物的能力, 这种能力在某些情况下可以单独地产生净现金流入, 而在某些情况下也需要与其他资产结合起来才可能在未来直接或者间接地产生净现金流入。在这个定义的理解基础上, 可以肯定无形资产是具备这种特征的, 尤其是在知识经济时代, 无形资产所形成的未来经济利益将会逐年增加。从高新技术企业来看, 企业技术的含量增长速度是很快的, 相应地所形成无形资产的价值也会为企业带来预期的经济利益;从服务行业来看, 各种咨询公司、律师事务所、会计事务所的建立和兴起都很可能与企业其他的硬件设备相互配合, 从而形成巨大的无形财富;从传统的企业来看, 企业能够拥有足够的人力资源、高素质的管理技术, 都会为这个企业带来很多未来预期的经济利益。当然, 无形资产的预期收益性存在着极大的不确定性, 因为它必须与其他类型的资产相结合才能为企业带来经济利益, 而且在创造利益的能力上也会受到很多外来因素的影响, 所以, 在具体的操作过程中应该考虑相关的因素, 并且结合职业判断来予以确定。最后是要确认的无形资产成本能够可靠地计量。

(二) 企业内部研究开发的无形资产确认

1. 企业内部研究开发的无形资产确认条件。

企业内部研究开发的无形资产项目, 可以分为研究阶段与开发阶段。研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划的调查阶段。而开发阶段是指在进行商业性生产或使用前, 将研究成果或者是其他知识, 应用在某项设计或者是计划, 以生产出新的或具有实质性改进的材料或是装备的过程。在开发和研究两个阶段都有费用的支出, 新会计准则规定研究阶段的支出应该在发生的时候记入当期损益中, 而开发阶段的支出满足:一是完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;二是具有完成该无形资产并使用或出售的意图;三是无形资产产生经济利益的方式, 包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场, 无形资产将在内部使用的, 应当证明其有用性;四是有足够的技术、财务资源和其他资源支持, 以完成该无形资产的开发, 并有能力使用或出售该无形资产;五是归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。当一项资产满足这五个条件时就可以将其确认为无形资产。

2. 新准则对企业自行研究开发的无形资产的处理。

旧准则中对于企业自行研究开发无形资产的处理费用, 都是在发生时确认为当期费用, 只有依法申请取得时发生的注册费、律师费等才计入无形资产的价值中。这样的处理, 是不合情理的, 因为如果要资本化的话, 研发费用才应该是无形资产成本的主要组成部分, 而注册费、律师费仅仅是一小部分。新准则借鉴国际会计准则, 把企业内部用于研究开发项目的支出, 区分为研究阶段的支出和开发阶段的支出两部分, 并规定把研究阶段的支出费用化, 于发生时计入当期损益;而开发阶段的支出可以资本化, 在同时满足准则所列出的一系列条件时, 确认为无形资产。所以新准则对于确认无形资产的研究开发费用方面有很大的进步, 而且也更加趋于合理化。新准则相对于旧准则是更加合理化了, 但是在实际执行中会有很多的问题出现。

(三) 企业商誉的确认

商誉是企业在长期生产经营过程中逐渐积累起来的一种无形经济资源。企业的商誉可以分为企业外购的商誉和企业自创的商誉。旧准则对企业的外购商誉是予以确认的, 而自创的商誉是不被确认的, 但是新会计准则对于不管是外购商誉还是自创商誉都不予确认。这样就对无形资产的确认条件提出了问题, 即, 满足什么条件的无形资产项目才能作为企业无形资产入账, 新会计准则中认为只有满足与该资产项目相联系的未来经济利益可能流入企业且已被证实有充足的资源, 并能够可靠地计量该资产项目的成本时, 才可以作为无形资产入账。这样看来, 只有外购或者是接受投资取得的商誉才可以被确认为无形资产, 自创的专利、商誉等无形资产的开发研究成本不能确认为无形资产。但是在现今的社会经济环境下, 自创的专利, 无形资产都应该被确认为无形资产, 因为如果不确认这些无形资产, 在一定程度上偏离权责发生制要求, 会使其不符合会计信息质量特征的有关要求。

三、无形资产的信息披露

(一) 新准则中无形资产信息披露的有关规定

新会计准则中, 对无形资产信息披露的相关规定包括:一是无形资产的期初和期末账面余额, 累计摊销额及累计金额。二是使用寿命有限的无形资产, 其使用寿命的估计情况;使用寿命不确定的无形资产, 使用寿命不确定的判断依据。三是无形资产的摊销方法。四是作为抵押, 担保的无形资产账面价值, 当期摊销额等情况。五是计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。

(二) 新旧准则对无形资产披露的比较

1. 旧会计准则中对无形资产披露的规定。

旧会计准则中对无形资产披露的规定包括:一是各类无形资产的摊销年限。二是各类无形资产当期期初和期末余额, 变动情况及原因。三是当期确认的无形资产减值以及土地使用权的取得成本和取得方式。在知识经济时代, 知识比重日益提高, 许多新兴的无形资产种类在不断地增加, 仅仅披露旧准则中规定的内容是远远不够的, 所以在与国际会计准则接轨的过程中要求更加全面地披露无形资产的信息。相比之下, 新准则在无形资产的披露方面更加明确地规定了应该按照无形资产的类别在附注中披露有关的账面价值、累计摊销额、使用寿命、摊销方法等信息, 更能反映企业无形资产的真实情况。这种变革对企业的商业秘密进行保护的同时, 也加强了维护企业在市场经济中的主体利益;同时, 提供了更多的会计信息给利益相关者, 方便他们进行价值判断和经济决策, 更加有利于体现会计的相关性原则。

2. 新准则对无形资产的披露。

在现代社会的经营活动中, 无形资产的作用越来越大, 对无形资产的确认和信息披露的相关规则制度进行修改、完善是必要的。无形资产会计准则的上述种种变化, 说明了新准则在各项规定的全面性、合理性方面都取得了很大的进步, 更有利于科学、准确地对无形资产进行确认。在旧准则中, 对无形资产披露的内容规定不够全面。相比之下, 新准则在无形资产的披露方面更加明确地要求应该按照无形资产的类别在附注中披露有关无形资产的账面价值、累计摊销额、减值准备累计金额、使用寿命、摊销方法等各项信息, 更能反映企业无形资产的真实情况, 能够更好地满足会计报表使用者对无形资产信息的需求。

参考文献

〔1〕蔡吉祥.无形资产学 (第三版) 〔M〕.深圳:海天出版社, 2002.

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〔3〕中华人民共和国财政部.企业会计制度〔S〕.北京:经济科学出版社, 2001.

〔4〕中华人民共和国财政部.企业会计准则〔S〕.北京:经济科学出版社, 2006.

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