案例教学之免抵退税法

关键词： 学生

税法教学中, 通过案例的讲解, 可以提高学生的学习兴趣, 加深印象, 也能使学生更好的掌握和运用课程中所学的内容。

生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物, 除另有规定外, 增值税退税一律实行免、抵、退税管理办法。下面给出符合免抵退税管理办法的企业案例:

案例:某自营出口生产企业为一般纳税人, 2 0 0 6年5月有关经营业务如下:

(1) 购原材料一批, 取得的增值税专用发票注明的价款400万元, 外购货物准予抵扣的进项税额68万元通过认证。免税购进材料100万用于生产。

(2) 内销货物100万元 (不含增值税) , 收款1 1 7万元存入银行。

(3) 出口货物的销售额折合人民币200万元。

已知4月末留抵税款5万元, 出口货物的征税率为17%, 退税率为13%。计算该企业5月份的“免抵退”税额。

免抵退税共有基本公式二个, 辅助公式三个。

基本公式一:求应纳税额

应纳税额=当期内销货物的销项税额- (当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额) -上期留抵税额

(1) 公式分析:在此公式中, 同时体现了“免抵退税”的“免”和“抵”。

“免”:出口货物实行免抵退税管理办法的, 在出口这一环节给予免征增值税。即本案例只以内销100万元而不是以内外销总额300万为基础去计税。

税法规定, 出口产品增值税率为零, 即实际税负为零。意味着在出口环节免征增值税的同时, 还要将原为生产该出口产品所耗用的诸如原材料、零部件、燃料、动力等等所含的“进项税额”退还企业。由此有了“抵”和“退”。

“抵”:通常因为货物既有出口, 又有内销。因其内销货物需要纳税, 出口货物需要退税, 为了减化征税与退税繁琐的工作过程, 税法允许企业以出口产品应退税额抵顶内销产品应纳税额, 然后, 以其差额, 纳税或退税。

因购进材料同时用于内销和外销产品生产, 为便于分析, 可将当期进项税分为内销货物应承担部分A和外销货物应承担部分B, 即:当期进项税额=A+B。则:

应纳税额=当期内销货物的销项税额- (A+B-当期免抵退税不得免征和抵扣税额) -上期留抵税额= (当期内销货物的销项税额-A-上期留抵税额) - (B-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)

第一个括号表示内销当期应纳税额, 其减去第二个括号, 表示外销货物的进项税额可以抵顶内销货物应纳税额, 体现了“抵”。其中“当期免抵退税不得免征和抵扣税额”作为B的一个减项, 原因在于征税率与退税率不一致。如本案例, 出口货物征税率为17%, 退税率为13%, 即按出口货物离岸价计算免抵退税额时, 其离岸价中所含材料成本原承担的进项税是以征税率17%计算的, 但此时只能按13%计算免抵退税。两者之间的差率4%是税法不允许按离岸价去“免抵退”的部分, 故应从外销可以抵顶内销的税额中扣减。从而引出辅助公式 (1) :

(2) 辅助公式 (1) :免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价× (出口货物征税率-出口货物退税率) -免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

“免抵退税不得免征和抵扣税额”以出口离岸价为基础乘以征税率与退税率之间的差率计算而得。如企业有免税购进材料用于生产, 则还需要计算“免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额”。因为出口离岸价中包括免税购进的材料成本。如本案例, 出口货物销售200万元中有100万元为免税购进材料成本。而免税购进的材料未发生进项税。根据“未征不退”的原则, “当期免抵退税不得免征和抵扣税额”只能以 (200—100) 为基础计算。则公式变为:

免抵退税不得免征和抵扣税额= (出口货物离岸价×外汇人民币牌价-免税购进原材料价格) × (出口货物征税率-出口货物退税率)

=出口货物离岸价×外汇人民币牌价× (出口货物征税率-出口货物退税率) -免税购进原材料价格× (出口货物征税率-出口货物退税率)

公式的后半部分形成辅助公式 (2)

(3) 辅助公式 (2) :免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额 (暂称抵减额 (1) ) =免税购进原材料价格× (出口货物征税率-出口货物退税率)

(4) 基本公式 (一) 结论:若“应纳税额”的计算结果为正数, 说明本期实际应纳税, 则不需计算“免抵退税额”。如果结果为负数, 可能是第二个括号的数大于第一个括号的数, 即:内销应纳税额不足抵顶外销应免抵退税额而形成的外销货物实际应退税额, 也可能是第一个括号所得为负, 即留抵下期的进项税。故当结果为负时, 需计算“免抵退税额”, 并且退税。本案例“应纳税额”为—52万元。需要计算“免抵退税额”

(5) 本案例应用:

免抵退税不得免征和抵扣税额= (200-100) × (17%-13%) =4万元

应纳税额=100×17%- (68-4) -5=-5 2﹤0应退税, 需计算免抵退税额。

基本公式二:求免抵退税额

免抵退税额=出口货物离岸价*外汇人民币牌价*出口货物退税率—免抵退税额的抵减额

(1) 公式分析:实行“免抵退税”的企业其产品既有出口又有内销, 实务中很难将出口产品和内销产品各自所耗原材料等所含进项税额准确划分开来, 所以税法对出口产品免抵退税额的确定, 不是直接根据原所耗材料等的进项税额来确定, 而是以出口产品离岸价为基础乘以规定的退税率来确定的。其次, 如果企业有免税购进材料, 与抵减额 (1) 同理, 在此则需要计算“免抵退税额的抵减额”

(2) 辅助公式 (3) :免抵退税额的抵减额 (暂称为抵减额 (2) ) =免税购进原材料价格*出口货物退税率

抵减额 (1) 抵减额 (2) 产生的原因均因出口产品离岸价中含有免税购进材料成本, 因此均以“免税购进材料价格”为基础计算抵减数。不过计算抵减额 (1) 时, 其乘的是征税率与退税率之差率, 而计算抵减额 (2) 时, 其乘的是退税率。

(3) 本案例应用:免抵退税额= (200-100) ×13%=13

(4) 基本公式 (二) 结论:“免抵退税额”为外销收入免抵额和退税额的总额, 即最高限。设免抵额为C, 实际应退税额为D, 则:免抵退税额=C+D。

“退”:通常是因为出口货物应退税额高于内销货物应纳税额, 即:内销产品应纳税额不够抵顶出口产品应退税额, 则对未被抵顶的余额部分予以退税。

(5) 最后一步, 确定应退税额、免抵税额、留抵下期税额。因为“免抵退税额”为外销收入免抵额和退税额总和的最高限, 而“应纳税额”中可能既含有“实际应退税额”又含有“留抵下期的进项税额”, 故应取“应纳税额”和“免抵退税额”二者绝对值小者退税。本案例“应纳税额”为-5 2万元, “免抵退税额”为1 3万元。取绝对值小者即13万元为退税额。由于全部免抵退税额13万元都属于退税额, 则免抵税额为0。应纳税额绝对值为52万元, 大于应退税额13万元, 则其余部分-39万元为留抵下期的进项税额。

如果求得“免抵退税额”大于“应纳税额”, 则应纳税额全部为应退税额, 故无留抵下期的税额。而免抵退税额与应退税额的差额即为免抵税额。

摘要：增值税免抵退税管理办法有一系列公式, 由于教材一般未作具体分析, 其理解存在一定难度。本文拟以案例教学方式, 进行浅析。

关键词：案例教学,免抵退税法